第十章 主要经济业务事项账务处理
第二节 财产物资的收发、增减和使用
一、 原材料
（一）账户设置
在原材料按实际成本计价的情况下，应设置下列账户进行核算：
1.“在途物资”账户
“在途物资”账户，用于核算企业采用实际成本（或进价）进行材料、商品等物资的日常核算、购入物资尚未到达或虽已到达但尚未验收入库的各种在途物资的实际成本。该账户应按照供货单位和物资品种进行明细核算。
2.“原材料”账户
“原材料”账户，用于核算企业库存的各种材料的收、发、存情况，包括原料及主要材料、辅助材料、外购半成品、修理用备件、包装材料、燃料等的计划成本或实际成本。本账户可按材料的保管地点（仓库）、材料的类别、品种和规格等进行明细核算。
3.“应交税费”账户
“应交税费”账户核算企业按照税法规定计算应交纳的各种税费。
一：纳税人
销售或者进口货物，提供加工修理修配劳务的单位和个人。
为了配合增值税专用发票的使用，划分了二类纳税人，采取不同的增值税计算方法。
一般纳税人：按销项减进项计税，可以使用增值税专用发票；
小规模纳税人：按简易征收办法计税，不能使用增值税专用发票（确有需求可申请税务代开）。
二：小规模纳税人计税方法
不含税销售额×3％
三：一般纳税人计税依据——流转额中的增值部分（增值额）
四：一般纳税人增值税的计税方法（购进扣税法：进项税是购进商品已纳税款）
应纳税额=应税销售额×增值税率-非增值项目已纳税额
=销项税额-进项税额
五：销项税额计算=销售额×税率
一般商品适用17％基本税率，特殊商品适用13％低税率。
六：可以抵扣的进项税额
（1）凭票抵扣：增值税专用发票或海关完税凭证上注明的增值税金额。
（2）计算抵扣：凭相应凭证的特定比率计算得出进项税。
购入免税农产品：普通发票（收购凭证）注明的买价×13％
支付运输费用：运费发票注明的运费金额×7％
七：购货环节增值税处理
一般纳税人：购货时负担的增值税计入“应交税费—应交增值税（进项税额）”借方，属于负债减少，可以抵减增值税销项。
小规模纳税人：购货的增值税直接计入采购成本，不得抵扣。因为小规模纳税人税额计算中不考虑进项销项，而是简易征收。
八：销货环节增值税处理
一般纳税人：销售时收取的增值税计入“应交税费—应交增值税（销项税额）”贷方，属于负债增加。
小规模纳税人：销货时收取的增值税计入“应交税费—应交增值税”贷方，属于负债增加。在应交税费下无需设置进项销项等明细项目。
#p#副标题#e#
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（二）购买原材料的账务处理
1.单一材料采购业务的账务处理
【例10-9】2009年12月8日，黄河公司从昌和公司购甲材料一批，取得的增值税专用发票上注明的甲材料10 000件，每件单价40元，价款为400 000元，增值税税率为17%，增值税税额为68 000元；垫付运费4 000元和杂费1 000元，当即将一张已承兑的银行承兑汇票交付给昌和公司，金额468 000元，但材料尚未到达。
【正确答案】
甲材料可以抵扣的进项税额＝68 000＋4 000×7%＝68 280（元）
甲材料的采购成本＝400 000＋4 000×（1—7%）＋1 000＝404 720（元）
借：在途物资——昌和公司（甲材料） 404 720
应交税费——应交增值税（进项税额） 68 280
贷：应付票据——昌和公司 468 000
银行存款 5 000
【提示】材料验收入库之前计入“在途物资”，验收后转入“原材料”。
材料物资采购的实际成本包括材料物资买价、途中运杂费（运输费、装卸费、保险费、包装费等）、入库前的整理挑选费用、运输途中的合理损耗以及投入物资应负担的税金和其他费用。
（不含增值税进项）
材料成本=专用发票上的材料价款+运费的93%部分+杂费等
进项税=专用发票上的税款+运费的7%部分
2.多种材料同时采购的账务处理
在多种材料同时采购的情况下，一般会存在采购费用合理分摊的账务处理。
【例10-10】2009年12月22日，黄河公司12月15日从兴隆公司所购乙、丙材料已经全部运到并验收入库，结转乙、丙材料的采购成本。材料采购成本计算表如表10—1所示。
材料采购成本计算表
2009年12月22日 金额单位：元
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计量
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进货
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实际采购成本
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材料名称
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单位
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单价
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数量
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买价
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运杂费
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总成本
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单位成本
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乙材料
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千克
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50.OO
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2 000
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100 000
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2 600
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102 600
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51.30
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丙材料
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千克
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60.O0
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4 000
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240 000
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5 200
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245 200
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61.30
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合计
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340 000
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7 800
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347 800
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根据上述资料，黄河公司应作如下会计分录：
【正确答案】
借：原材料——乙材料 102 600
——丙材料 245 200
贷：在途物资——兴隆公司 347 800
【例10-11】2009年12月21日，A小规模纳税人从B工厂采购甲材料一批，取得的普通发票上注明的甲材料的数量2 000千克，每千克单价46.80元，计93 600元，代垫运费1 000元、装卸费500元，款项共计95 100元，材料已到验收入库，款未付。
【正确答案】
借：原材料——甲材料 95 100
贷：应付账款——B工厂 95 100
【例题·多选题】甲公司从W企业购入A材料1 000千克，买价40 000元，对方代垫运费500元，款项尚未支付，材料已验收入库（不考虑相关税费）。以下会计分录不正确的有（ ）。
A.借：材料采购——A材料 40 500
贷：应付账款——W企业 40 500
B.借：原材料——A材料 40 000
贷：应付账款——W企业 40 000
C.借：原材料——A材料 40 500
贷：应付账款——W企业 40 500
D.借：原材料——A材料 40 500
贷：材料采购——A材料 40 500
【正确答案】ABD
【答案解析】由购货方负担的运费应计入材料成本。
#p#副标题#e#
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二、库存商品
库存商品：指企业库存的各种商品，包括库存的外购商品、自制商品产品、存放在门市部准备出售的商品、发出展览的商品以及存放在仓库或寄存在外库的商品等，但不包括委托外单位加工的商品和已办妥销售手续而购买单位在月末尚未提货的库存商品。
（一）账户设置
企业的库存商品，应通过“库存商品”账户进行核算。该账户可按库存商品的种类、品种和规格设置明细账，进行明细核算。
【例题·计算分析题】甲公司为商业企业，有增值税一般纳税人资格，本月从乙公司购入液晶电视一批，价款10万元，增值税1.7万元，取得增值税专用发票但货款尚未支付。另用现金支付相应运费1000元取得运输业发票。甲公司应做账务处理：
【正确答案】
借：库存商品—液晶电视 100930
应交税费—应交增值税（进项税额） 17070
贷：应付账款—乙公司 117000
库存现金 1000
（二）完工产成品入库的计量：
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实际成本法
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工业企业的产成品一般应按实际成本进行核算。
在这种情况下，产成品的收入、发出和销售，平时只记数量不记金额；月度终了，计算入库产成品的实际成本； 对发出和销售的产成品，可以采用先进先出法、加权平均法、个别计价法等方法确定其实际成本。核算方法一经确定，不得随意变更。 |
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计划成本法
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如果工业企业的产成品种类较多，也可以按计划成本进行产成品的日常核算，其实际成本与计划成本之间的差异，可以单独设置“产品成本差异”账户进行核算。在这种情况下，产成品的收入、发出，平时可以用计划成本进行核算，月度终了，计算入库产成品的实际成本，并将实际成本与计划成本之间的差异记入“产品成本差异”账户。
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【例10-12】2009年12月31日，黄河公司根据“产品验收入库单”和甲、乙产品“成本计算表”，本月验收入库的甲产品500件，单位产品生产成本220元；验收入库乙产品300件，单位产品生产成本350元。结转完工入库甲、乙产品成本。
【正确答案】
借：库存商品——甲产品 110 000
——乙产品 105 000
贷：生产成本——基本生产成本（甲产品） 110 000
——基本生产成本（乙产品） 105 000
#p#副标题#e#
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（三）销售商品结转销售成本的账务处理
【例10-13】2009年12月31日，假定长江公司经统计，本月共销售甲产品650件，加权平均单价为230元；销售乙产品500件，加权平均单价为360元。请计算并结转已销产品的销售成本。
【正确答案】
本月已销甲产品的销售成本＝650×230＝149 500（元）
本月已销乙产品的销售成本＝500×360＝180 000（元）
会计分录如下：
借：主营业务成本 329 500
贷：库存商品——甲产品 149 500
——乙产品 180 000
【例题·单选题】企业完工的一批产品，产品成本为10 000元，验收入库，应作的会计分录是（ ）。
A.借：生产成本 10 000
贷：库存商品 10 000
B.借：库存商品 10 000
贷：生产成本 10 000
C.借：库存商品 10 000
贷：主营业务成本 10 000
D.借：主营业务成本 10 000
贷：库存商品 10 000
【正确答案】B
【答案解析】本题考核库存商品。
#p#副标题#e#
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三、固定资产的核算
固定资产应按其取得时的实际成本作为入账的价值，取得时的成本包括买价、进口关税、运输和保险等相关费用，以及为使固定资产达到预定可使用状态前所必要的支出。
按照国家税务总局的规定：自2009年1月1日起，在全国实行增值税转型改革，允许生产经营用固定资产进行进项税额的抵扣。准予抵扣的固定资产范围仅限于现行增值税征税范围内的固定资产，包括机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、器具。
【提示】一般纳税人企业09.1.1以后购入的固定资产除二车一艇和不动产外均可以抵扣进项税。但购入的二车一艇和不动产不能抵扣进项税，相应税金应计入购买成本。
（一）账户设置
（1）“固定资产”账户。固定资产账户用来核算企业固定资产的原价。本账户可按固定资产类别和项目进行明细核算。
（2）“累计折旧”账户。累计折旧账户属于“固定资产”账户的备抵调整账户，用于核算企业固定资产的累计折旧。该账户只进行总分类核算，不进行明细分类核算。
（2）“累计折旧”账户。累计折旧账户属于“固定资产”账户的备抵调整账户，用于核算企业固定资产的累计折旧。该账户只进行总分类核算，不进行明细分类核算。
【例10-14】2009年12月18日，长江公司从利民公司购入一辆小轿车，买价500 000元，增值税85 000元，杂费2 500元，全部款项已以银行存款支付。
【正确答案】
借：固定资产——小轿车 587 500
贷：银行存款 587 500
【例10-15】企业购入不需要安装的机器设备一台，买价1 000 000元，增值税170 000元，运费3 000元，全部款项以银行存款支付。
【正确答案】
借：固定资产——某设备 1 002 790
应交税费——应交增值税（进项税额） 170 210
贷：银行存款 1 173 000
#p#副标题#e#
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（二）固定资产折旧的账务处理
固定资产折旧是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。
【提示】如购入的资产达不到固定资产标准（低值易耗品），则应当一次或二次分摊后计入相关成本费用。
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折旧范围
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我国现行会计准则规定，除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：
①已提足折旧仍继续使用的固定资产； ②按规定单独估价作为固定资产入账的土地。 |
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折旧时间
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企业在具体计提折旧时，一般应按月提取折旧，当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月照提折旧，从下月起不提折旧。
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折旧方法
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企业可选择的折旧方法包括年限平均法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等。折旧方法一经确定，不得随意变更。企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定其折旧年限和净残值，作为计提折旧的依据。
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年限平均法
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也称直线法，是指以固定资产预计使用年限为分摊标准，将固定资产的应提折旧总额均衡地分摊到使用各年的一种方法。采用这种折旧方法，各年折旧额相等，不受固定资产使用频率或生产量多少的影响，因而也称固定费用法。
应提的折旧总额＝固定资产原价－预计残值＋预计清理费用。 年限平均法计算折旧公式如下： 年折旧额=（原始价值-预计净残值）/预计使用年限 =原始价值*（1-残值率）/预计使用年限 月折旧额=年折旧额÷12 年折旧率=年折旧额/原始价值×100% 月折旧率=年折旧率÷12 预计净残值率=预计净残值/原始价值×100% 年折旧额=原始价值×年折旧率 |
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折旧计算
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企业各月计算提取固定资产折旧时，可以在上月计提折旧的基础上，对上月固定资产的增减情况进行调整后，计算确定当月应计提的固定资产折旧额。
本月应计提的折旧额=上月固定资产计提的折旧额+上月增加的固定资产计提的月折旧额-上月减少固定资产应计提的月折旧额 |
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账务处理
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企业计提的固定资产折旧，应根据固定资产用途，分别计入相关成本或损益。
基本生产车间使用的固定资产——制造费用 管理部门使用的固定资产——管理费用 销售部门使用的固定资产——销售费用 出租的固定资产——其他业务成本 未使用固定资产——管理费用 |
【例10-16】长江公司一台车间用机器设备原始价值为100万元，预计净残值率为4％，预计使用5年，采用年限平均法计提折旧。
【正确答案】
月折旧额=1 000 000×（1-4％）/5/12=16 000（元）
根据上述折旧额计算情况，折旧费用的会计分录为：
借：制造费用 16 000
贷：累计折旧 16 000
【例题·单选题】企业月末计提本月车间使用的机器设备等固定资产折旧费3 000元。下列会计分录正确的是（ ）。
A.借：生产成本 3 000
贷：累计折旧 3 000
B.借：制造费用 3 000
贷：累计折旧 3 000
C.借：管理费用 3 000
贷：累计折旧 3 000
D.借：主营业务成本 3 000
贷：累计折旧 3 000
【正确答案】B
【例题·判断题】生产车间计提折旧时，可借记“制造费用”账户，贷记“固定资产”账户。（ ）
【正确答案】×
【答案解析】生产车间计提折旧时，可借记“制造费用”账户，贷记“累计折旧”账户。
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（三）固定资产处置的账务处理
1.账户设置
对于固定资产的处置而减少的固定资产，一般通过“固定资产清理”账户核算。
2.账务处理
（1）固定资产出售
【例10-17】长江公司因经营管理的需要，将2号办公楼出售，出售的价款为2 400 000元，营业税税率为5％。办公楼的原始价值为4 000 000元，累计折旧3 500 000元。出售前公司对房屋进行了适当整修，并支付整修费用80 000元。其账务处理如下：
①注销固定资产原价及累计折旧：
借：固定资产清理 500 000
累计折旧 3 500 000
贷：固定资产——2号办公楼 4 000 000
②支付整修费用：
借：固定资产清理 80 000
贷：银行存款 80 000
③收到出售价款：
借：银行存款 2 400 000
贷：固定资产清理 2 400 000
④计算应缴纳的营业税：
应交营业税=2 400 000×5％=120 000（元）
借：固定资产清理 120 000
贷：应交税费——应交营业税 120 000
⑤结转固定资产清理净收益：
净收益=2 400 000—500 000—80 000—120 000=1 700 000（元）
借：固定资产清理 1 700 000
贷：营业外收入——处置非流动资产利得 1 700 000
（2）固定资产盘亏、盘盈
【例10-18】长江公司在固定资产的定期清查中，发现少了一台F设备，该设备账面原价100 000元，已提折旧30 000元。
①报经批准处理前，注销盘亏F设备原价与累计折旧：
借：待处理财产损溢——F设备 70 000
累计折旧 30 000
贷：固定资产——F设备 100 000
②经批准，盘亏F设备由保险公司赔偿50 000元，财产责任人刘茂民赔偿8 000元，其余的净损失转为企业的“营业外支出”处理：
借：营业外支出——固定资产盘亏 12 000
其他应收款——某保险公司 50 000
——刘茂民 8 000
贷：待处理财产损溢——F设备 70 000
总结：盘亏固定资产账务处理
批准前：
借：待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢
累计折旧
贷：固定资产
批准处理后
借：其他应收款
营业外支出——固定资产盘亏
贷：待处理财产损溢——待处理非流动资产损溢
【例10-19】甲公司于2009年12月30日盘盈了一项固定资产，评估确认价值200 000元。
则相关账务处理如下：
①盘盈时：
借：固定资产 200 000
贷：以前年度损益调整 200 000
②调整应交所得税：
借：以前年度损益调整 50 000
贷：应交税费——应交所得税 50 000
③将“以前年度损益调整”账户余额转入“利润分配”：
借：以前年度损益调整 150 000
贷：利润分配——未分配利润 150 000
④调整利润分配有关数字：
借：利润分配——未分配利润 15 000
贷：盈余公积 15 000
总结：盘盈固定资产账务处理
借：固定资产
贷：以前年度损益调整
借：以前年度损益调整
贷：应交税费——应交所得税
借：以前年度损益调整
贷：利润分配——未分配利润
借：利润分配——未分配利润
贷：盈余公积
